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山西高院关于虚开增值税专用发票犯罪的调研报告


图一:危害税收征管罪各罪名一审收案数占比图
图二:四种虚开行为占比图
BJEYE提示——被遮挡部分为“介绍他人虚开”
  核心提示:近年来,虚开增值税专用发票犯罪案件数量持续上升,国家税款损失严重。因此,对该罪进行实证研究具有重要的现实意义。山西省高级人民法院组成课题组,对全省2007年至2016年虚开增值税专用发票犯罪的审理情况进行了调研。
  一、基本情况和特点
  1.案件数量呈上升趋势,且在危害税收征管罪中占比最大
  2007年至2016年,山西省各级法院共受理虚开增值税专用发票罪一审案件282件。其中2007年至2011年五年间的年平均收案数是20.8件,2012年至2016年五年间的年平均收案数是35.6件,近五年收案数明显上升。十年间,山西省各级法院共受理危害税收征管罪一审案件606件。其中虚开增值税专用发票罪案件占46.53%,居第一位(见图一),且虚开增值税专用发票罪案件占危害税收征管罪案件的比例从2007年的35.29%,上升到2016年的71.15%。需要说明的是,本调研报告中使用的“虚开增值税专用发票罪”案件统计数据包括“虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪”罪名下的所有案件。
  2.虚开行为中“让他人为自己虚开”占比最高,“为自己虚开”占比最低
  根据刑法第二百零五条规定,虚开行为“是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的”。实践中虚开行为错综复杂、相互交织,其中“让他人为自己虚开”的占比最高,达49.53%;“为自己虚开”的占比最低,仅4.76%(见图二)。
  3.非监禁刑适用比率较高,罚金数额偏低
  2007年至2016年,以虚开增值税专用发票罪给予刑事处罚的被告人中,非监禁刑率是59.04%。整个破坏社会主义市场经济秩序罪给予刑事处罚的被告人中,非监禁刑率是40.12%,同比高18.92%。另外,判处罚金的数额仅占虚开税款数额的6.33%,占国家税款损失数额的9.23%,罚金数额偏低。
  4.案件上诉率和二审发回率较高
  以2014年至2016年为例,虚开增值税专用发票罪案件的上诉率是34.02%,整个破坏社会主义市场经济秩序罪案件的上诉率是24.62%,同比高9.40%。虚开增值税专用发票罪二审案件的发回率是40%,整个破坏社会主义市场经济秩序罪二审案件的发回率是23.58%,同比高16.42%。
  5.国家税款损失数额大,空壳公司危害严重
  从犯罪数额来看,实际抵扣税款数额占虚开税款数额的比例为80.80%,未抵扣税款数额占比仅19.20%。在实际抵扣税款数额中,国家税款损失数额占比达到84.83%,追缴税款数额占比仅15.17%。在一些案件中,行为人设立公司并不实际经营业务,而是以虚开增值税专用发票谋取非法利益。实践中,将这种以虚开为目的的公司称为空壳公司。在虚开税款数额中,空壳公司占比超过一半,达64.10%;在国家税款损失数额中,空壳公司占比超过一半,达57.08%。
  二、司法适用中存在的主要问题
  1.对犯罪构成的理解存在差异
  一是对犯罪客体是简单客体还是复杂客体认识不一。对犯罪客体的认识,有的认为是简单客体,具体表述为违反增值税专用发票制度等;有的认为是复杂客体,具体表述为违反国家税收征管制度和违反发票管理制度等。
  二是对犯罪主观方面是否要求具有特定目的存在争议。一种观点认为,构成本罪不要求行为人具有谋取非法利益等特定目的。另一种观点认为,构成本罪要求行为人具有谋取非法利益等特定目的。在第二种观点的认识下,往往将要求具有谋取非法利益的目的,具体化为“抵扣税款”或“骗取国家税款”这一特定目的。
  2.犯罪数额的认定方法不同
  一是虚开税款数额认定方法不同。行为人仅虚开销项税额或虚开进项税额时,虚开税款数额一般容易认定。行为人同时虚开销项税额与虚开进项税额的,如何认定虚开税款数额,实践中存在分歧。有的认定虚开税款数额为虚开销项税额与虚开进项税额之和,有的认定虚开税款数额为虚开销项税额。同时,考察中国裁判文书网上的相关文书,有些案件则是采用虚开销项税额与虚开进项税额中的较大者作为虚开税款数额。
  二是骗取国家税款数额认定方法不同。行为人仅为他人虚开销项增值税专用发票,一般将受票方利用虚开的增值税专用发票抵扣税款的数额认定为骗取国家税款数额;行为人仅让他人为自己虚开进项增值税专用发票,自己用于抵扣税款的,一般将行为人抵扣税款的数额认定为骗取国家税款数额。审判实践中对既虚开销项税额又虚开进项税额时,应如何认定骗取国家税款数额存在争议,焦点主要集中在行为人让他人为自己虚开并抵扣的进项税额是否应该认定为骗取国家税款数额。
  另外,审判实践中通常以骗取国家税款数额扣除案发后追缴税款、行为人及其亲属等补缴税款后的余额来认定国家税款损失数额。存在争议的是空壳公司存续期间缴纳的税款是否应该从国家税款损失数额中扣除。
  3.本罪与危害税收征管罪中其他罪名较难区分
  首先,行为人为他人虚开增值税专用发票,同时又为自己虚开农产品收购发票的情况下,对行为人定虚开增值税专用发票、用于抵扣税款发票罪,还是择一罪名定罪处罚存在分歧。其次,行为人接受虚开的增值税专用发票进行抵扣的行为构成逃税罪,还是构成虚开增值税专用发票罪存在争议。另外,在行为人通过虚开增值税专用发票,用于骗取出口退税,同时构成两罪的情况下,根据《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第九条规定,“实施骗取出口退税犯罪,同时构成虚开增值税专用发票罪等其他犯罪的,依照刑法处罚较重的规定定罪处罚”。从审理情况来看,有的以骗取出口退税罪定罪处罚,有的以虚开增值税专用发票罪定罪处罚。审判实践的难点是如何具体适用“依照刑法处罚较重的规定定罪处罚”。
  三、惩治和预防虚开增值税专用发票犯罪的建议
  1.规范适用
  关于本罪的犯罪构成。虚开增值税专用发票犯罪侵犯的是何种法益,是否要求具有特定目的,是审理案件时需要首先明确的问题。课题组认为,本罪旨在保护国家增值税征纳秩序和增值税税收利益,包括实体方面和程序方面。一方面保护国家增值税征纳秩序,即增值税专用发票的管理,另一方面保护应纳增值税这一特殊税种的税收利益,即增值税税收利益。本罪的主观方面并不要求具有抵扣税款或骗取国家税款等特定目的。
  关于犯罪数额的认定。课题组认为,行为人同时虚开销项税额与虚开进项税额,虚开税款数额应以二者累计之和认定,骗取国家税款数额的认定应以行为人有无实际生产经营加以区分,空壳公司存续期间缴纳的税款可以从国家税款损失数额中扣除。上述犯罪数额的认定还有待在审判实践中进一步明确。
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