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金融贷款损失准备金税前扣除探讨

王骏于2012年5月28日在视野论坛发表了《1%测算法:金融贷款损失准备金税前扣除》,笔者事前未与作者沟通,试对文章解读,如有与文章本意出入及不当之处,敬请作者与广大读者批评指正。
王骏原文——
马林银行:2010年首次计提贷款损失储备金,2010年年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额是10亿元,当年依据会计口径账面计提准备金3000万元(贷方发生额),2010年实际发生贷款损失为700万元,后全部获得税务机关审批税前扣除。则2010年度企业所得税汇算清缴时涉及的调整事项为:
1、2010年实际发生呆帐损失在会计上冲减贷款损失准备700万元(借记),会计上该处理不影响损益。2010年底在考虑了此前冲销呆账的基础上,按照会计口径确定贷款损失准备金3000万元(贷方),贷款损失准备的年末会计余额是2300万元。
2、准予当年依据税收规定计算的税前扣除的贷款损失准备金=10亿*1%-0万=1000万元,没有考虑实际呆账损失前税收上准备金的保留余额是1000万元,税收上确认的700万元都在准备金范围之内,不再重复扣除。
【提示】由于会计上计提准备金确认的会计损失是是3000万元,税收上允许扣除的准备金和呆账损失是1000万元,综合考虑的纳税调整是调增2000万元。此时,在税收上2010年年底损失准备的保留余额是1000-700万元=300万元。
马林银行:2011年度,2011年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额是26亿元,会计计提准备金8000万元,2011年度依据国税总局2010年25号公告专项申报扣除的贷款损失为7000万元;会计上核销的呆帐损失也是7000万元(备抵法),则马林银行2011年度企业所得税年度纳税申报时涉及的调整事项为:
1、会计计提的准备金8000万元(发生额),贷款损失准备余额是2300-7000+8000=3300。会计上进入损益的损失时8000万元。
2、准予当年依据税收规定计算的税前扣除的贷款损失准备金=26亿*1%-300万=2300万元。实际发生呆账损失7000万元,必须先冲减已在税前扣除的损失准备余额2600万元,实际扣除4400万元,准备金连同呆账一共扣除6700万元
【提示】会计确认损失8000万元,税收确认损失6700万元。综合考虑的纳税调整是调增1300万元。此时,税收上2011年年底损失准备的保留余额是0万元。
南阳理解——
(1)2010年会计处理
①发生损失 借:资产减值准备 700 贷:贷款 700
②年末计提 借:资产减值损失 1700 贷:资产减值准备 1700
企业按照五级分类等实际计提准备金3000万元入损益,大于按1%比例计提的1700万元,按照3000万元调整。
税法按照公式,上年准备金余额为0,可列支准备金1000万元(10亿×1%),纳税调增2000万元(3000-1000)。核销的700万在准许列支准备金1000万元内,不能再列支,留待以后冲减的税收准备金为1000-700=300万元。
(2)2011年会计处理
①发生损失 借:资产减值准备 7000 贷:贷款 7000
②年末计提 借:资产减值损失 8600 贷:资产减值准备 8600
26亿×1% -(1000-7000)=8600
企业按照五级分类等实际计提准备金8000万入损益,小于按1%比例计提的8600万,按照8000万调整。
税法按照公式,上年已在税前扣除准备金余额为1000万,注意不是300万,因为上年计提数1000万是全额扣除的。
税法计提准备金1600万元(26亿×1%-1000),企业核销7000万元,不足冲减部分为7000-300-1600=5100,可税前列支1600+5100=6700万。
纳税调增1300万元(8000-6700)。
留待以后冲减的税收准备金为0。
说明:2011年的计算,与财税浪子步骤有差异,相同之处是扣除数一致,结果一致。

南阳分析——
2010年,会计若按1%计提则入损益1700万,税法列支1000万,有差异。
2011年,会计若按1%计提则入损益8600万,税法列支6700万,有差异。
综上分析,贷款准备金的计算存在税会差异,涉及纳税调整。
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