企业年金个人所得税递延纳税须注意的几个细节

　　为促进我国多层次养老保险体系的发展，财政部、人力资源社会保障部和国家税务总局联合下发了《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税[2013]103号，以下简称《通知》），明确自2014年1月1日起，实施企业年金、职业年金个人所得税递延纳税优惠政策。下面，笔者就企业年金和职业年金缴费的个人所得税递延纳税处理的几个细节问题做出总结，希望引起纳税人的重视。
　　根据《通知》的规定，对单位和个人不超过规定标准的企业年金或职业年金缴费，准予在个人所得税前扣除；对个人从企业年金或职业年金基金取得的投资收益免征个人所得税；对个人实际领取的企业年金或职业年金按规定征收个人所得税。现结合于2014年1月1日废止的《国家税务总局关于企业年金个人所得税征收管理有关问题的通知》(国税函[2009]694号)、《国家税务总局关于企业年金个人所得税有关问题补充规定的公告》(国家税务总局公告2011年第9号）有关规定，就企业年金和职业年金缴费的个人所得税递延纳税处理有关细节问题进行分析。

　　细节一：单位缴付部分不超标准才暂不征税
　　《通知》明确，企业和事业单位（以下统称单位）根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金（以下统称年金）单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。超过上述规定的标准缴付的年金单位缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。

　　这里要注意年金的单位缴付部分暂不缴纳个人所得税的标准问题。对于企业年金，根据《企业年金试行办法》（劳动和社会保障部令第20号）的规定，企业缴费每年不得超过本企业上年度职工工资总额的1/12.对于职业年金，根据《事业单位职业年金试行办法》（国办发[2011]37号）的规定，单位缴纳职业年金费用的比例最高不超过本单位上年度缴费工资基数的8％，且不能超过本单位工作人员平均分配额的3倍。但对于当年新设立企业，如何确定企业缴费单位缴付部分暂不缴纳个人所得税的标准问题，应及时加以明确。

　　【例1】甲公司是某市属国有企业，2013年该公司职工人数为2000人，经该公司薪酬委员会审定，2013年实际发放工资总额为12000万元。则企业年金甲公司缴费2014年不超过本企业上年度职工工资总额的1/12，即1000万元（12000×1/12），在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。这对于个人而言，理应适用上述规定比例。即假设该企业员工老李2013年工资、薪金总额为72000元，则如果2014年企业给老李缴费没有超过6000元（72000÷12），平均分摊到每月应当不超过500元（6000÷12），那么老李的上述收入暂不缴纳个人所得税。
　　细节二：个人缴费部分4％标准内可税前扣除
　　《通知》规定，个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4％标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。超过上述规定的标准缴付的个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。

　　同样，还要注意年金的个人缴费部分在税前扣除的标准。根据国家有关政策规定缴付年金的个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4％标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。其中，个人缴费工资计税基数不得超过参保者工作地所在城市上一年度职工月平均工资的3倍。

　　【例2】如某市2013年度在岗职工年平均工资49000元，年金个人缴费的税前扣除限额为490元（49000÷12×3×4％，各级地税机关将根据当地统计公报数据每年调整扣除限额标准）。张先生2014年1月工资7500元，若其按4％缴付年金300元，均可税前扣除；若按3％缴付年金225元，则只能扣除225元；若按5％缴付年金375元，仍只允许扣除300元，超出的75元须并入当月工资、薪金所得缴税。王先生2014年1月工资15000元，若其按4％缴付600元年金，由于允许扣除金额最高为490元，超出的110元须并入当月工资、薪金所得缴税；若按3％缴付年金450元，则只能扣除450元。

　　此外要注意，《通知》明确规定：年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。《企业年金试行办法》第十一条规定："企业年金投资运营收益，按净收益率计入企业年金个人账户。"企业年金基金投资运营净收益率，是指企业年金基金投资运营收益剔除管理成本后的部分。所谓净收益率，是指企业年金基金净收益除以企业年金基金期初净值所得的商。计算公式为：企业年金基金投资净收益率＝企业年金基金净收益÷企业年金基金期初净值；企业年金基金投资运营收益计入企业年金个人账户的计算公式如下：计入某职工企业年金个人账户的企业年金基金投资运营收益＝该职工期初企业年金个人年账户净值×企业年金基金投资净收益率。如果收益记入日也是缴费记入日，账户管理人应在记入投资运营收益后及时将新缴费额计入企业账户和个人账户，此账户作为下一收益记入日的"企业账户和个人账户前期余额".如果收益记入日与缴费记入日不在同一天，在缴费日当日必须调整账户余额，账户管理人应首先计算并记入上次收益记入日到缴费当日的收益，然后记入新缴费额，到下周收益记入日时，此金额作为"企业账户和个人账户前期余额".

　　细节三：工资计税基数与工资总额有规定
　　《通知》明确规定：企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300％以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪级工资之和。职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300％以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。

　　这里要注意的是，《国家统计局关于工资总额组成的规定规定工资总额由下列六个部分组成：（1）计时工资；（2）计件工资；（3）奖金；（4）津贴和补贴；（5）加班加点工资；（6）特殊情况下支付的工资。工资总额不包括以下内容：（1）根据国务院发布的有关规定颁发的创造发明奖、自然科学奖、科学技术进步奖和支付的合理化建议和技术改进奖以及支付给运动员、教练员的奖金；（2）有关劳动保险和职工福利方面的各项费用；（3）有关离休、退休、退职人员待遇的各项支出；（4）劳动保护的各项支出；（5）稿费、讲课费及其他专门工作报酬；（6）出差伙食补助费、误餐补助、调动工作的旅费和安家费；（7）对自带工具、牲畜来企业工作职工所支付的工具、牲畜等的补偿费用；（8）实行租赁经营单位的承租人的风险性补偿收入；（9）对购买本企业股票和债券的职工所支付的股息（包括股金分红）和利息；（10）劳动合同制职工解除劳动合同时由企业支付的医疗补助费、生活补助费等；（11）因录用临时工而在工资以外向提供劳动力单位支付的手续费或管理费；（12）支付给家庭工人的加工费和按加工订货办法支付给承包单位的发包费用；（13）支付给参加企业劳动的在校学生的补贴；（14）计划生育独生子女补贴。